根據HPL的審計委員會和美國證券交易委員會(SEC)的調查，HPL的創始人、董事會主席兼首席執行官大衛·佩吉安(DavidLepejian)在其首次公開發行前後的五個季度中編造了超過2800萬美元的銷售收入。在HPL的股票上市後，他指示公司的內部高管利用股價上漲的機會出售他們所持有的85，500股公司股票。
與安然、施樂、世通等財務造假案相比，HPL造假的規模看似微不足道，但拉佩健卻利用各種手段編造了上市第壹年80%的銷售收入，其膽大妄為令人震驚。在針對樂佩健的訴狀中，SEC詳細披露了他的各種欺詐手段。歸納起來主要有五種:偽造客戶訂單、偽造貨運單據、修改買賣合同、篡改銀行對賬單、偽造詢價函。這些手法既不新穎，也不高明，卻輕易騙過了大名鼎鼎的普華永道(PwC)，實在發人深省。本案的特殊之處在於，樂培健在使用上述手段編造銷售收入時，使用了壹系列高科技詐騙手段。通過這些手段，在壹年多的時間裏，他獨霸天下，欺騙公司的股東和董事，愚弄註冊會計師。aspx >；HPL的註冊會計師和財務人員。
首先，HPL財務欺詐策略
(壹)嫁接、虛構收入
從2001，1到2002年3月31，樂佩健連續五個季度偽造了數十份佳能和微電子的采購訂單，金額從161萬美元到165438+美元不等。由於佳能公司和微電子公司是HPL的兩大客戶，並與他們有長期的業務往來，熟悉信息技術的樂佩健很容易地從之前與這兩個客戶的真實訂單中提取出相關負責人的簽名，粘貼在電腦上的偽造訂單上。後來他在HPL修改了壹臺傳真機的程序，以佳能和微電子的名義將偽造的訂單發送到HPL的另壹臺傳真機上。
僅有采購訂單不足以確認銷售收入。按照美國的收入標準和No的要求。SEC發布的總會計師辦公室101，上市公司確認收入應滿足四個特定條件:1，有確鑿證據證明銷售交易存在；2.貨物已經交付或服務已經提供；3.賣方的成本和費用能夠可靠地計量；4.有可能追回貨款。為了滿足“貨物已經發出”這壹基本條件，樂培建隨後偽造了發貨憑證:他為每壹份假訂單起草了壹份郵件，以佳能和微電子的名義向HPL發送郵件，確認HPL發送的軟件已經到達佳能和微電子。
除了偽造客戶訂單和出貨單據，精通電腦技術的樂佩健還在2002年多次偽造佳能的銷售補充協議，以提前確認演示軟件的銷售收入。美國註冊會計師協會(AICPA)在其立場聲明SOP97-2《軟件收入確認》中規定，軟件銷售和服務收入應當根據企業與客戶簽訂的相關協議，在產品開發完成，應收賬款的回收和客戶對產品的接受不存在重大不確定性的情況下確認。如果是套裝軟件開發協議，收入的確認應在企業應提供的所有產品和服務中分攤；如果沒有分配依據，相關資金必須遞延到所有產品和服務完成後，才能確認為收入。薩布諾。101也明確規定，如果交付的商品所有權已經轉移給買方，但交易的實質是寄售或集資行為，即使商品所有權已經轉移給買方，也不能確認銷售收入。薩布諾。101還列舉了銷售收入不能確認的幾種情況，包括以演示為目的向買方銷售商品的情況。普華永道作為HPL的審計師，也曾判斷HPL開發的演示軟件的銷售收入應在幾年內分階段確認。但是，如果證明產品已經銷售給最終客戶，HPL可以在第二次銷售完成時按照協議規定的金額全額確認。2002年，HPL向佳能出售了幾款演示軟件。為了不讓公司財務人員和普華永道的註冊會計師為難，樂佩健偽造了佳能已經出售所有演示軟件的證明。“完整”的交易憑證最終促使HPL的財務人員將這些虛構的交易確認為“當期”的收入。
正是通過這些簡單但有效的偽造和變造手段，樂佩健虛構的銷售收入在5個季度內超過了2800萬美元，這大約是HPL在這5個季度真實銷售額的4倍。
(二)蓄意、掩蓋欺詐行為
會計造假和包庇造假如影隨形。根據復式記賬原理，虛假收入必然帶來虛假的應收賬款和銀行存款。如果說偽造、變造訂單、發貨單是收入造假，那麽篡改應收賬款、銀行存款記錄就是收入造假的後續掩蓋。為了避免欺詐陰謀的暴露，拉佩堅故意試圖用以下四種方式掩蓋欺詐行為。
1，利用公司資金冒充虛構銷售的退貨。為了掩蓋虛構銷售收入的事實，樂購健精心設計了壹套流程，將虛假的應收賬款“收回”。2001年9月以公司名義註冊成立子公司——HPL日本。然後，他私下和佳能談判，佳能先以320萬美元購買HPL的軟件，然後佳能可以以400萬美元將軟件賣給HPL日本公司。有了這80萬美元的價差，佳能欣然同意。當然，這種循環銷售完全被樂佩健掩蓋了。佳能向HPL賬戶匯款320萬美元時，樂佩健解釋為收回HPL在2002年前三季度銷售佳能的部分應收賬款，並要求財務人員進行相應核算。
為了掩蓋自己的欺詐行為，樂佩堅將HPL日本公司提交給他的銀行對賬單掃描進電腦，並用壹個拍照程序刪除了HPL日本公司與佳能公司的交易，使自己的賬戶余額在創立時保持在500萬美元。同樣，樂佩健修改了日本HPL提供的季度和年度報告，並將修改後的報告提交給HPL的財務人員，以編制合並報告。
2.用自己的預付款“收回”虛構的應收賬款。為了保持其虛構的2800萬美元銷售收入完好無損，樂佩健甚至用其個人資金作為虛構應收賬款的回收。20065438年9月和2002年6月，他先後兩次向自己的經紀公司借款330萬美元作為質押，存入朋友的賬戶，再轉入HPL的賬戶。2002年3月，他又向朋友借了654.38+0萬美元，存入HPL公司的賬戶。當然，樂佩健也不會忘記修改銀行對賬單，以顯示這三筆存款分別來自佳能和微電子。
3.篡改HPL Japan提交的銀行對賬單和報表，編造壹筆920萬美元的交易，作為收回虛構的應收賬款。2002年4月，樂佩堅再次篡改了日本HPL公司寄給他的銀行對賬單和季度報告，編造了日本HPL公司與佳能公司之間總價值為920萬美元的商業交易。隨後，他立即指示HPL的財務人員將這920萬美元以2002年前三個季度向佳能收取的8筆“銷售應收款”的名義入賬。
4.偽造應收賬款和銀行存款問詢函，誤導、欺騙註冊會計師。普華永道在對HPL的銷售收入進行審計的過程中，執行了應收賬款的查詢程序，但沒有註意到任何問題，因為樂培建提供了精心偽造的客戶地址和銀行地址。結果佳能、微電子、PL、HPL日本沒有收到普華永道的確認函。普華永道收到的回復，其實是樂培建故意偽造的，用修改過程序的HPL傳真機發回的信件。當然，這些回復都聲稱HPL的應收賬款和銀行存款余額是正確的。
更可笑的是，當郵政工作人員誤將普華永道發來的確認函按照虛假地址投遞到佳能的正確地址時，佳能發函質疑，明確指出佳能只欠HPL 626，5438+0.8萬美元，而不是確認函中所說的65，438+0.8萬美元。被嚇出壹身冷汗的樂佩健，慌忙用盡壹個【來源:紙世界紙網試圖說服HPL的財務總監和普華永道的CPA.aspx & gt註冊會計師，說確認函寄錯了。然後，他很快偽造了壹封佳能的信，上面寫著:確認信寄到佳能的壹個分公司，佳能和HPL沒有任何聯系。為了進壹步讓普華永道的註冊會計師們相信這個謊言，樂佩健還特意安排了壹個電話會議，讓他的壹個朋友冒充佳能的官員，確認了65438美元+01.8萬美元的銷售應收賬款余額是真的。
樂佩健自導自演的騙局在2002年7月被揭穿。HPL公布2002年財務報告後不久，公司董事會收到佳能法律顧問的質詢報告。報告指出，佳能和HPL之間的大部分金錢交易並不存在，並詢問HPL為什麽沒有對他們提出的問詢函金額不實這壹事實給予應有的重視。至此，樂佩健的陰謀徹底暴露。
二、HPL財務造假案的啟示
類似HPL的案例也可能出現在中國的上市公司中。上市公司高管在IPO階段，面對各種業績壓力，迫切需要虛構銷售收入來美化經營業績。然而，在IPO階段，重組公司缺乏“制衡”等內部控制制度，往往為其高管從事財務欺詐提供了機會。隨著計算機技術的發展和普及，企業的業務操作和會計信息系統的無紙化操作越來越普及。或許有壹天，這些企業的某些“大師”可能比樂培建更“有思想”。鑒於審計環境的這種變化，註冊會計師應當對可能存在的虛構銷售收入行為保持高度警惕，本著審慎執業的原則實施更加細化的審計程序，防止審計失敗。
啟示錄1:謹防“求證陷阱”，崇尚眼見為實。
加強對應收賬款和銀行存款的審核，特別是通過執行查詢程序，核實銷售收入和銷售條件(如是否有退貨補充協議)的真實性，是發現虛假收入的有效手段。然而，HPL案例表明，註冊會計師很容易落入被審計單位設置的“尋證陷阱”。常規的取證程序確實存在局限性。例如，註冊會計師通常根據被審計單位提供的地址發送問詢函。如果被審計單位不提供真實地址，查詢程序可能完全無效。
因此，註冊會計師在獲取被審計單位提供的地址時，應當保持應有的職業謹慎。對於應收賬款，註冊會計師應將被審計單位提供的客戶名稱和地址與相關記錄(如銷售發票上的記錄)進行核對。此外，還應當面打電話或發郵件詢問被調查人是否收到確認函，回函是否發出；註冊會計師在獲得電子媒體的查詢回復後，還應要求提供書面回復，保留回復信封作為審計證據，並充分註意回復的來源。為了避免上當受騙，註冊會計師還可以獲取地址、電子郵箱、傳真號碼、電話號碼等。通過其他渠道(如互聯網)自行向被審計單位查詢，並與被審計單位提供的相關查詢地址進行核對。如果驗證結果存在差異，註冊會計師應警惕被審計單位存在舞弊行為。
值得註意的是，如果被調查人通過傳真、電子郵件等方式回復。，因其內容和來源有被篡改的可能，註冊會計師不僅應直接接收，還應要求被調查人在審計報告日期前寄回確認函原件。
啟示二:牢記“現金為王”，鑒別證件真偽。
“現金為王”是理財中的信條，也是審計中的至理名言。重視貨幣資金的審計，是發現虛假收入等財務造假線索的捷徑。銀行存款是企業資產的重要組成部分。企業的現金銷售收入和賒銷應收賬款的回收是其兩大來源。所以銀行存款余額的真實與否，也會從另壹個側面印證企業銷售收入的真實性。
獲取銀行對賬單等文件是註冊會計師審查銀行存款的標準取證程序。但HPL案表明，隨著現代造假手段越來越高明，銀行單據屬於在被審計單位內部流通的外部證據，其可靠性應認真評估，切不可被看似真實的印章簽名和電腦記錄所迷惑。主要銀行存款余額的確認應以查詢程序為基礎。為保證查詢的有效性，避免被審計單位利用高科技手段篡改、塗改、偽造銀行對賬單等文件，註冊會計師應尋求被審計單位的配合，對重要的、異常的銀行賬戶，應親自到銀行查詢證明。
啟示三:關註“物流信息”，避免“重賬輕物”
追溯存貨的永續盤存記錄，關註企業的實物流通，也是發現虛假銷售收入的重要手段。許多財務舞弊案例表明，“重賬輕事”，重視財務信息，忽視物流信息，容易導致審計失敗。為了確定銷售收入的真實性，註冊會計師通常實施的主要審計程序是審查主營業務收入明細賬中大額或異常交易的會計記錄，並追溯到銷售合同、銷售發票、裝運單據等相應的原始憑證。但如果如HPL案所述，上述憑證是經過精心偽造的，肉欲之眼的註冊會計師很可能不會發現任何問題。
因此，當註冊會計師對特別重要的銷售交易或原始憑證(如裝運單據等)的真實性產生懷疑時。)，需要進壹步追溯存貨的永續盤存記錄，檢驗存貨余額的真實性。虛構的銷售收入壹般不會伴隨真實的存貨流轉，因此抽查存貨記錄往往能有效揭露虛假的銷售收入。
啟示四:與其“因小失大”，不如“舍近求遠”
壹般上市公司都有相當多的子公司，地域分布廣泛。註冊會計師在對這類公司進行審計時，往往“舍近求遠”，甚至以“意義重大”為由，對壹些不重要的子公司省略審計程序，或者只指派幾個沒有經驗的“新手”對被審計單位的子公司進行審計。有的會計師事務所根本沒有指派註冊會計師到子公司進行現場審計，只是用壹些簡單的往來款項、銀行存款查詢等程序代替。註冊會計師對子公司審計重視不夠，經常被別有用心的被審計單位利用。普華永道在HPL審計中最大的錯誤就是沒有派註冊會計師到HPL日本進行審計。目前，它和HPL的經紀人正面臨1億美元的民事賠償訴訟。
HPL案的另壹個啟示是，為了防止被審計單位利用壹些看似不重要的子公司從事財務舞弊，註冊會計師應采取非常規的審計方法，結合專業判斷，“緊貼未來”，加強對子公司的審計。中註協於2002年6月5438+065438+10月發布的99號準則《財務報表審計舞弊的考慮》明確要求註冊會計師進行非常規的審計程序，特別是對被審計單位沒有預料到要檢查的子公司、工作場所和賬目，因為他們意識到許多被審計單位已經“了解”了註冊會計師的“心態”，並“徹底了解”了他們的習慣。
啟示五:重視“控違位”，應對無紙化趨勢。
無紙化會計信息系統在交易授權和執行方面與手工會計系統有很大不同。最典型的區別是，在手工系統中，壹項經濟業務的每壹個環節都要經過壹些具有相應權限的人的授權和簽字，而在無紙化會計系統中，員工可以使用特殊的授權文件或密碼來獲得壹定的權限或運行特定的程序進行業務處理，這就導致了大量系統失控或“控制濫用”的情況，最終導致欺詐。HPL就是壹個典型的案例。樂培建利用其HPL創始人兼董事長兼CEO的身份，控制內部控制模塊的操作代碼，使其可以輕松進出各個模塊，隨意偽造和篡改會計和業務數據。
因此，註冊會計師在審計無紙化會計信息系統時，應重視對企業內部控制的了解和測試。特別要註意理解和測試系統運行中的壹些控制程序(如網絡系統安全控制、系統權限控制和修改程序控制等。)，必要時和計算機專家合作。特別是在金融、保險、證券等高度依賴計算機信息系統處理業務和會計數據的行業，如果審計團隊沒有配備精通計算機系統的專家，註冊會計師可能只會對經過計算機系統“精心梳理”的信息進行形式上的審計，而無法發現被審計單位利用高科技手段進行舞弊。[lunwentianxia.com]